НДФЛ на прибыль и дивиденды КИК. Как не платить дважды?

Вопросы:

Я являюсь налоговым резидентом РФ, единственным владельцем контролируемой иностранной компании. У меня возникли вопросы по заполнению декларации 3-НДФЛ за 2021 год по доходу от этой компании.

Компания в 2020 году была прибыльной, в аудированной бухгалтерской отчетности за год показана прибыль, а в 2021 году вся заработанная компанией прибыль была распределена и мне выплачены дивиденды. Следует ли мне показать и дивиденды, и прибыль КИК за 2020 год в декларации по НДФЛ?

Вправе ли я не платить НДФЛ с дивидендов на основании пункта 66 статьи 217 НК РФ?

В инструкции по заполнению 3-НДФЛ не нашел указаний на то, как показать расчет прибыли и корректировки в соответствии с правилами НК РФ (в частности, статьи 309.1) и уменьшение прибыли КИК на выплаченные мне дивиденды.

Ответ:

Пунктом 2 статьи 25.15 НК РФ предусмотрено, что прибыль контролируемой иностранной компании, определяемая в соответствии с НК РФ, приравнивается к доходу физического лица, полученному налогоплательщиком, признаваемым контролирующим лицом этой контролируемой иностранной компании, и учитывается при определении налоговой базы по НДФЛ.

При этом на основании пункта 1 статьи 25.15 Кодекса прибыль КИК уменьшается на величину дивидендов, выплаченных этой иностранной компанией в календарном году, следующем за годом, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность, с учетом промежуточных дивидендов, выплаченных в течение финансового года, за который составляется эта финансовая отчетность, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 309.1 Кодекса.

Таким образом, для целей налогообложения учитывается нераспределенная прибыль контролируемой иностранной компании (см. также письма Минфина РФ от 9 октября 2020 г. N 03-12-12/2/88602, от 9 января 2020 г. N 03-12-12/2/82, от 28 апреля 2017 г. N 03-12-12/2/26265).

При этом:

-  доходы в виде дивидендов от КИК, полученные физическим лицом, подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке (письмо Минфина РФ от 30 апреля 2020 г. N 03-12-12/2/35790);

- налогоплательщик вправе не указывать в налоговой декларации доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии со статьей 217 Кодекса, за исключением доходов, указанных в пункте 66 статьи 217 Кодекса (письмо Минфина РФ  от 19 сентября 2019 г. N 03-04-05/72273, от 5 марта 2022 г. N БС-3-11/2022@).

Текущая форма декларации 3-НДФЛ не позволяет провести полноценный расчет дохода контролирующего лица, полученного от КИК, непосредственно в самой форме. В декларации необходимо указать только итоговую сумму дохода контролирующего лица по КИК. В налоговой декларации за 2021 год сумма прибыли КИК за 2020 год указывается за минусом выплаченных в 2021 году дивидендов.

Прибыль КИК не будет отражаться в декларации 3-НДФЛ в случае, когда ее значение отрицательное. В частности, это возможно, если сумма выплаченных в 2021 году дивидендов перекрыла прибыль КИК за 2020 год.

Дивиденды, полученные от КИК, освобождаются от НДФЛ, если доход в виде прибыли этой КИК был уже ранее задекларирован налогоплательщиком (пункт  66 статьи 217 НК РФ). При этом освобождение применяется в размере, не превышающем сумм дохода в виде прибыли КИК, указанных налогоплательщиком в налоговой декларации (налоговых декларациях), представленной (представленных) за соответствующие налоговые периоды.

Соответственно, следующий вопрос – по налогообложению дивидендов с учетом пункта 66 статьи 217 НК РФ. Этот пункт позволяет избежать повторного налогообложения прибыли КИК на тот случай, если владелец сначала задекларировал прибыль КИК, уплатил с неё в бюджет соответствующую сумму НДФЛ, а уже затем распределил эту прибыль и получил дивиденды. Для нашего случая - если КИК с целью уменьшения прибыли (и НДФЛ) распределила как всю прибыль 2020 года (к примеру, 90 000 USD), так и часть нераспределенной прибыли 2019 года в сумме 20 000 USD (которая ранее уже была задекларирована в РФ в составе прибыли КИК за 2019 год и с которой был уплачен налог), то эти 20 000 USD не должны облагаться повторно, для этого и применяется пункт 66 статьи 217 НК РФ.

Итак, для нашего примера прибыль КИК за 2020 год, определенная по правилам НК РФ, составила 100 000 USD, а в 2021 году КИК распределила прибыль и выплатила владельцу дивиденды в сумме 110 000 USD. В итоге налогооблагаемая прибыль КИК для целей НДФЛ равна нулю, а в декларации 3-НДФЛ за 2021 год:

- доход в виде прибыли КИК за 2020 год не отражается (поскольку в итоге не участвует в формировании налоговой базы; налог уплачивается не с него, а с полученных в 2021 году от КИК дивидендов),

- доход в виде полученных в 2021 году от КИК дивидендов отражается с учетом применения пункта 66 статьи 217 НК РФ, то есть облагается сумма 90 000 USD.

Сумма полученных дивидендов и сумма дивидендов, не подлежащих налогообложению,  отражается Разделе 2 декларации 3-НДФЛ. Порядок заполнения достаточно подробно изложен в части VI «Заполнение Раздела 2 "Расчет налоговой базы и суммы налога по видам доходов» Порядка заполнения формы налоговой декларации по налогу на  доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ), Приложение N 2 к приказу ФНС России от 15.10.2021 N ЕД-7-11/903@.